Курсовая работа: Учет затрат на производство продукции
3. Совершенствование учета затрат на производство и
калькулирование себестоимости продукции с помощью МСФО
Международный стандарт финансовой отчетности 2 «Запасы»
содержит нормы, касающиеся порядка учета затрат на производство и
калькулирования себестоимости продукции. Положения стандарта регулируют правила
выбора методов калькулирования оказывающих влияние на величину прибыли
отчетного периода. В нем также даются рекомендации по распределению косвенных
накладных расходов производственного характера; по распределению услуг
комплексных производств и по разграничению затрат между капитализируемыми и не
капитализируемыми в балансе.
В настоящее время казахстанская теория и практика
производственного учета предлагает спектр методов калькулирования себестоимости
продукции. Они фиксируются в учетных политиках предприятий. Однако
отечественные положения по бухгалтерскому учету (СБУ №7 «Учет
товарно-материальных запасов») никаких указаний на этот счет не содержат.
Во-первых, в п. 10 МСФО 2 «Запасы» регламентируется к
применению традиционный для казахстанского бухгалтерского дела метод полной
себестоимости (absorption costing). При данном методе учета затрат на
производство и калькулирования в отличие от альтернативного ему метода «директ-костинг»
производственная себестоимость абсорбирует как переменные, так и постоянные
затраты. «Директ-костинг» в целях финансовой отчетности не разрешен. На
западных предприятиях он применяется только для составления управленческой
отчетности.
Нормативный учет, теория и практика которого у нас развивалась на
всем протяжении XX в., также находит свое применение в бухгалтерском учете
в соответствии с МСФО 2 «Запасы». В частности, в п. 14 данный
стандарт регламентирует процедуру отнесения сверхнормативных затрат к
периодическим, т.е. в полном объеме относимым на уменьшение прибыли отчетного
периода. Сверхнормативные потери сырья, заработной платы, др. не должны попасть
в состав запасов, отражаемых в активе баланса. Нормативный метод разрешен для
оценки запасов материалов, незавершенного производства и готовой продукции.
Во-вторых, в п. 10 МСФО 2 «Запасы» определены три группы
затрат, включаемых в себестоимость продукции, а именно:
1) производственные переменные прямые затраты,
2) производственные переменные косвенные затраты,
3) производственные постоянные косвенные затраты, которые далее
будем называть производственные накладные затраты.
Термин «косвенные затраты» согласно Налогового кодекса Республики
Казахстан и «косвенные затраты» в МСФО 2 «Запасы» не равнозначны между
собой. В МСФО под косвенными понимаются затраты, которые невозможно или
экономически не целесообразно прямо относить на себестоимость конкретной
продукции (услуги). Поэтому они собираются в течение отчетного периода на
специальном бухгалтерском счете, в конце периода распределяются по видам
продукции косвенным путем.
Примерами переменных затрат первой группы являются сырье и
основные материалы, заработная плата производственных рабочих с начислениями на
нее и др. Это те расходы, которые можно на основе данных первичного учета
отнести непосредственно на себестоимость конкретных изделий. К переменным косвенным
производственным затратам (вторая группа) относятся такие расходы, которые
находятся в прямой зависимости или почти в прямой зависимости от изменения
объема деятельности, однако в силу технологических особенностей производства их
нельзя или экономически нецелесообразно прямо отнести на изготовляемые
продукты. Самыми яркими представителями таких расходов являются затраты сырья в
комплексных производствах. Например, при обработке сырья – каменного угля –
производится кокс, газ, бензол, угольная смола, аммиак. При сепарации молока
получают обезжиренное молоко и сливки. Разделить затраты исходного сырья по
видам выпускаемой продукции в этих примерах можно только косвенным путем.
К третьей группе затрат, выделенной в п. 10 МСФО – постоянным
косвенным накладным производственным затратам – относятся те
общепроизводственные расходы, которые не изменяются или почти не изменяются в
результате изменения объема производства. Например, амортизация
производственных зданий, сооружений, оборудования; расходы на их ремонт и
эксплуатацию; расходы на содержание аппарата управления цехов и прочего цехового
персонала. Эта группа затрат в бухгалтерском учете традиционно распределяется
по видам продукции косвенным путем пропорционально какой либо базе
распределения.
В казахстанском законодательстве отсутствуют нормы, регулирующие
включение в формируемую в бухгалтерском (финансовом) учете производственную
себестоимость продукции косвенных переменных и постоянных производственных
расходов. Во втором международном стандарте такие нормы есть. Согласно
п. 11 МФСО «Запасы» переменные косвенные производственные расходы
включаются в себестоимость продукции пропорционально фактическому объему
произведенной продукции. То есть базой распределения этих расходов является
показатель «фактическая производственная мощность».
Согласно п. 11 МФСО «Запасы» постоянные накладные
производственные расходы включаются в себестоимость продукции пропорционально прогнозному
объему производства продукции при работе в нормальных условиях. То есть базой
распределения этих расходов является показатель «нормальная производственная
мощность». Стандартом так же допускается альтернативный вариант – использование
в качестве базы распределения фактического объема производства в том случае,
если он приближается к нормальной мощности. Для того чтобы понять, почему МСФО устанавливают
именно эту базу распределения постоянных косвенных расходов, рассмотрим
содержание показателей «производственная мощность» применяемых в международной
практике, а также влияние выбора одного из показателей мощности на финансовые
результаты деятельности компаний.
Рассмотрим четыре показателя уровня мощности – теоретическую,
практическую, нормальную и бюджетную. Пример, ТОО «Арай» производит и реализует
баллоны с кислородом. В ТОО «Арай» объем производства продукции выражается в
партиях (партия состоит из четырех баллонов кислорода). На предприятии в целях
внешней бухгалтерской отчетности используется система калькулирования с полным
распределением затрат. Теоретическая мощность соответствует максимально
возможному объему производства. Например, предприятие может производить 10 000
партий кислорода за смену, в случае, если производственная линия работает с
максимальной скоростью.
Практическая мощность – это теоретическая мощность за вычетом запланированных
производственных простоев (простоев, связанных с ремонтом оборудования;
простоев, в связи с праздничными и выходными днями и т.д.). Допустим, что
практический уровень производства составляет 8000 партий за смену и предприятие
может работать 300 дней в году. Тогда практическая мощность за год равна: 8000
партий за смену * 3 смены * 300 дней = 7200000 партий.
В показателях теоретической и практической производственной
мощности объем производства оценивается в единицах произведенной готовой
продукции. А в показателе «нормальная мощность» объем производства оценивается
в единицах спроса на эту продукцию. Во многих случаях спрос на рынке бывает
намного ниже производственной мощности.
Нормальная мощность – это ожидаемый объем производства,
рассчитываемый на основе средних показателей за несколько периодов при
нормальном ходе дел, с учетом плановых простоев оборудования в ремонте и др.
Т.е. это объем производства необходимый для удовлетворения среднего
покупательного спроса за определенный период времени (примерно, 2–3 года).
Величина нормальной мощности должна корректироваться в соответствии с
периодическими и циклическими колебаниями спроса.
Бюджетная мощность – установленный уровень производственной
мощности на следующий бюджетный период (обычно на 1 год). Например, бюджет
продаж продукции на 2006 год составляет 4 000 000 партий кислорода.
Следовательно, бюджетная мощность равна 4 000 000 партий. Однако,
маркетинговые исследования показали, что за следующие три года нормальный
ежегодный объем продаж будет равняться 5 000 000 партий кислорода.
Они оценивают уровень продаж, установленный в бюджете в размере
4 000 000 партий как «ненормально» низкий. Это снижение произошло
из-за того, что крупный конкурент значительно снизил продажные цены и провел
широкомасштабную рекламную компанию. Менеджеры ТОО «Арай» считают, что низкие
цены и рекламная акция не возымеют свой эффект на длительное время, и что в
2007 году будет восстановлена утраченная из-за конкурента доля на рынке.
Выбор показателя производственной мощности в качестве базы
распределения постоянных накладных расходов оказывает влияние на прибыль через
отклонение рассчитанной величины расходов от фактической. Выявленные отклонения
(нераспределенные расходы) согласно п.п. 11 и 14 МСФО 2 «Запасы» относятся
к периодическим затратам, и, следовательно, могут списываться на уменьшение
прибыли отчетного периода без пропорционального распределения на запасы.
Каким же образом влияет выбор показателя мощности на прибыль?
Во-первых, использование разных показателей производственной мощности может
влиять на плановый коэффициент распределения постоянных производственных
накладных расходов (в терминологии, принятой в отечественном бухгалтерском
учете постоянных общепроизводственных расходов, ОПР). Используя разные плановые
коэффициенты распределения ОПР (умножая их на фактический объем производства) бухгалтер
получает различные суммы постоянных ОПР, распределяемые между запасами и
себестоимостью проданной продукции. Так же в результате расчетов исчисляются
различные суммы отклонений, которые полностью списываются на уменьшение прибыли
отчетного периода 24.
Страницы: 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11, 12 |